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法規內容

法規名稱: 花蓮縣政府訴願決定書 (110年訴字第9號)
公發布日: 民國 110 年 07 月 05 日
發文字號: 110年訴字第9號
法規體系: 訴願決定書
圖表附件:
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花蓮縣政府訴願決定書         110年訴字第9

訴願人:○○○○○○○○○○
        設:○○縣○○市○○路○段○號○樓
        統一編號:00000000
代表人:甲○○
        住:設宜蘭縣○○市○○路○段○號○樓
訴願人因特別稅事件,不服花蓮縣地方稅務局(以下簡稱原處分機關)109年8月13日○○○字第1090000001號函及109年12月10日○○○字第1090000002號復查決定書,提起訴願,本府依法決定如下:
主  文
訴願駁回。
事    實
一、緣訴願人自民國(下同)109年1月1日起至同年6月30日止,於花蓮縣境內開採礦石數量為120萬6,827公噸,原處分機關依經濟部礦務局「礦業權者礦區資料及開採礦石數量通報表」通報後,復按「花蓮縣礦石開採特別稅自治條例」(下稱本自治條例)第6條規定,按每公噸70元核計,以109年8月13日○○○字第1090000001號函核定課徵礦石開採特別稅應納稅額新臺幣(下同)8,447萬7,890元,訴願人不服,於109年10月8日向原處分機關申請復查,經原處分機關以109年12月10日○○○字第1090000002號復查決定駁回,訴願人不服,爰於110年1月7日提起訴願,並經原處分機關110年1月29日檢卷答辯到府。
二、訴願意旨略以:
    •  (一)本自治條例業已牴觸地方稅法通則第3、4條之規定,依地方制度法第30條第1項規定應屬無效,從而,原處分機關依據無效之自治條例所為之原處分及復查決定,顯已罹有重大違法之瑕疵。
    • 本自治條例第4條、第6條第1項等規定,業已違反平等原則、量能課稅原則、比例原則及租稅中立性原則等憲法上之原理原則,依地方制度法第30條第1項規定,應屬無效。
三、答辯意旨略以:
(一)本自治條例既經財政部實質審查並函覆同意備查,花蓮縣政府公布本自治條例並於105年7月1日施行,同時廢止102年施行之「花蓮縣礦石開採景觀維護特別稅自治條例」,原處分機關依前揭規定課徵特別稅款,自屬依法有據,訴願人執稱同意備查僅係財政部「知悉」花蓮縣政府陳報之自治條例云云,洵無足採。
(二)本自治條例既經中央主管機關同意備查即屬有效之法律,訴願人指摘上開自治條例違反中央立法通過之法律規定云云,顯無理由,殊無可採;另就本案自治條例適法性問題,財政部於106年8月29日召開地方稅法通則座談會之結論,經學者專家及賦稅署說明,尚無違反地方稅法通則第3條第1項不得開徵事項之規定。
(三)訴願人主張違反憲法上之平等原則似已忽略憲法賦予地方行政、立法、財政及稅捐自治等發展之精神,復按司法院釋字第565、693號解釋意旨,亦闡釋租稅法律主義,更無悖於憲法規定之平等原則,訴願人主張有違平等原則等情,斷屬無據。
理  由
一、按財政收支劃分法第12條第6項規定:「第一項第七款之特別稅課,指適應地方自治之需要,經議會立法課徵之稅……。」;次按地方稅法通則第1條及第3條至第6條分別規定:「直轄市政府、縣(市)政府、鄉(鎮、市)公所課徵地方稅,依本通則之規定;本通則未規定者,依稅捐稽徵法及其他有關法律之規定。」、「直轄市政府、縣(市)政府、鄉(鎮、市)公所得視自治財政需要,依前條規定,開徵特別稅課、臨時稅課或附加稅課。但對下列事項不得開徵:一、轄區外之交易。二、流通至轄區外之天然資源或礦產品等。三、經營範圍跨越轄區之公用事業。四、損及國家整體利益或其他地方公共利益之事項。特別稅課及附加稅課之課徵年限至多四年,臨時稅課至多二年,年限屆滿仍需繼續課徵者,應依本通則之規定重行辦理。……」、「直轄市政府、縣(市)政府為辦理自治事項,充裕財源,除印花稅、土地增值稅外,得就其地方稅原規定稅率(額)上限,於百分之三十範圍內,予以調高,訂定徵收率(額)。但原規定稅率為累進稅率者,各級距稅率應同時調高,級距數目不得變更。前項稅率(額)調整實施後,除因中央原規定稅率(額)上限調整而隨之調整外,二年內不得調高。」、「直轄市政府、縣(市)政府為辦理自治事項,充裕財源,除關稅、貨物稅及加值型營業稅外,得就現有國稅中附加徵收。但其徵收率不得超過原規定稅率百分之三十。……」、「直轄市政府、縣(市)政府、鄉(鎮、市)公所開徵地方稅,應擬具地方稅自治條例,經直轄市議會、縣 (市) 議會、鄉 (鎮、市) 民代表會完成三讀立法程序後公布實施。地方稅自治條例公布前,應報請各該自治監督機關、財政部及行政院主計總處備查。」
二、次按花蓮縣礦石開採特別稅自治條例第5條規定:「本特別稅之納稅義務人如下:一、依礦業登記規則第十五條規定,申請設定採礦權者。二、未依規定取得礦業權擅自開採礦石者。」及第6條規定:「本特別稅按礦石開採數量,每公噸新臺幣(以下同)七十元計徵。本特別稅開徵之稅額繳款書,由稽徵機關製定。」
三、訴願人主張原處分機關據以作成課稅處分之自治條例牴觸地方稅法通則第3條第1項但書第1款、第2款及第4款與法律優位原則云云。依上開規定,地方政府得因自治財政需要,依財政收支劃分法、地方制度法所劃歸縣稅範圍內依法定程序開徵特別稅課,是以本府得依前開規定訂定本自治條例。經查,本自治條例係針對在本縣轄區內開採礦石行為之礦業權者及擅自開採之行為人予以課稅,是以開採礦石行為據以開徵特別稅,並未針對轄區外交易為課稅,而無侵害轄區外地方自治團體可掌握之稅源,核與地方稅法通則第3條第1項但書第1款規定並無違背。至有無牴觸地方稅法通則第3條第1項但書第2款不得對流通至轄區外之天然資源或礦產品等事項開徵之規定,倘該天然資源或礦產品在當地產生汙染或造成當地居民特別負擔,基於汙染者付費原則,該地方自治團體自得對於該天然資源或礦產品等課徵特別地方稅,以符合公平原則。因此,就本條要件,應作目的性限縮解釋,僅限於在地方上不發生特別負擔之天然資源或礦產品等才不得作為地方稅之課稅對象(陳清秀,稅法總論,2012年版,頁94以下。),是以本府因衡平礦石開採經濟活動對山林保育、水土保持及自然景觀影響所生外部成本據以制定本自治條例,按上開見解,本自治條例應無違反地方稅法通則第3條第1項但書第2款之規定。是以原處分機關按訴願人為花蓮縣境內開採礦石而有礦業權之採礦業者,並依訴願人採礦之事實及開採數量對訴願人予以課稅,於法並無違誤。
四、次查本府制定本自治條例,經本縣議會三讀立法程序通過後發布,復依地方稅自治條例報中央機關備查之統一處理程序規定向財政部函請備查,並獲同意備查,此有財政部105年6月20日台財稅字第10500565841號函在卷可稽,其中財政部為審查本自治條例,召開地方稅自治條例審查委員會105年第4次會議,就會議審查方式亦揭示就有無違反地方稅法通則不得開徵事項規定等為適法性監督,此有財政部105年6月20日台財稅字第10500565840號函檢送前揭會議紀錄可稽,足見財政部對於本自治條例之適法性應具有實質監督及審查,非如訴願人所主張僅係「報請知悉」之性質,是以本府既係依法定程序制定本自治條例,且向財政部函報備查亦經同意備查,則本自治條例應無牴觸法律或憲法之虞。
五、依地方稅法通則第4條第1項立法理由略以,「基於租稅法定主義原則,政府明定納稅義務之法律,應就其內容、標的、範圍等予以明確規定,使納稅義務人可預測其應負擔稅捐,因此,直轄市政府、縣(市)政府調高其地方稅徵收率(額)時,應明確規定調高幅度,爰明文限制其調高徵收率(額),以原規定稅率(額)上限之百分之三十範圍內為之。」本條規定限定有權訂定徵收率(額)者為直轄市政府及縣(市)政府,排除鄉(鎮、市)公所,又排除印花稅之理由係因印花稅之稅基具有流動性,而不適宜有差別稅率;排除土地增值稅之理由則係因應土地政策之考量,各地稅率應為統一由中央訂立之。再者,由地方稅法通則第4條規定可知,第1項明文排除「印花稅、土地增值稅」等依照財政收支劃分法已由中央立法所規範之地方稅目,顯見該項所稱地方稅規定原稅率(額),應指依財政收支劃分法等已由中央立法所規範之地方稅目,並不包括由地方政府以自治條例制定之特別稅課,且同條第2項規定,明確指摘其調整後得否於2年內再調整之參考依據為「中央原規定稅率」,本諸於體系解釋下,顯見其徵收率調整應否受原稅率百分之三十之限制者,自係指依中央立法所規範之地方稅率而言,而不適用地方政府以自治條例所課徵之特別稅;又參照地方稅法通則第1條對於適用範圍規定之立法理由略以,「為因應地方制度法制化及提高縣(市)政府財政自主權,爰將地方稅範圍之界定、賦予縣(市)政府得開徵新稅、調高其地方稅徵收率(額)、在現有國稅中附加課徵之權限及其他相關事項等規定於本通則,故明定地方稅之範圍及課徵,應優先適用本通則。」由此可知,除非地方立法與中央法規顯然有牴觸或危害納稅人權利之情況下,否則不應以中央立法預先給予過多限制,以維護憲法保障地方自治立法權及地方自治制度之推行,地方稅法通則第4條以「地方稅原規定稅率(額)」作為訂定徵收率(額)限制規範,更應基於體系性解釋,限於中央立法所規範之地方稅,否則即有侵害地方自治立法權及財政權之嫌,是以,本府所制定本自治條例開徵之特別稅課與中央所立法規範之法定地方稅,尚屬有間,其稅率調整不受百分之三十範圍限制,故難謂違反地方稅法通則第4條第1項規定。
六、且後於立法院院會審查106年度中央政府總預算決議凍結預算,並就此自治條例要求財政部檢送專案報告,節錄財政部中華民國106年3月15日立法院第9屆第3會期第5次會議議案關係文書院總第887號之內容:「財政部函……歲出部分第10款第3項決議第5項『賦稅業務』預算凍結案報告(一)本部審查『花蓮縣礦石開採特別稅自治條例』(以下簡稱自治條例),尚符合地方稅法通則規定:……,2.地方稅法通則之立法意旨,係為提高地方財政自主之彈性空間,並符合司法院釋字第277號解釋及地方制度法之規定,爰賦予地方政府得開徵新稅、調整其地方稅徵收率(額)及在現有國稅中附加課稅之權限,分別於該通則第3條至第5條明定,以便利地方自治財源之籌措。基於租稅法律主義,為使納稅義務人可明確預測其稅捐負擔之上限,爰該通則第4條及第5條明定地方政府調高其地方稅徵收率(額)及國稅附加徵收率上限;惟為避免上開地方稅調高徵收率(額)及國稅附加徵收之上限,限縮地方財政自主彈性空間,同通則第3條就地方政府開徵之特別稅課及臨時稅課,尚無稅率(額)上限規定,以確保地方財政自主性。是以,該通則第3條及第4條所規定之地方稅範圍,尚屬有別。…」故依會議內容,本自治條例開徵之礦石開採特別稅既係花蓮縣政府依據地方稅法通則第3條規定擬具本自治條例草案後,經花蓮縣議會三讀通過並經財政部實質審查同意後,以105年6月29日府稅土字第1050121509B號令公布並於105年7月1日施行,則本自治條例應係受地方稅法通則第3條所規範,而無地方稅法通則第4條調高地方稅徵收率(額)上限規定之適用,爰本自治條例並無牴觸地方稅法通則第4條規定,無適法性之疑義,則原處分機關依據本自治條例核課稅額應屬妥當。
七、再查本自治條例於制定公布前,本府於105年3月22日就本自治條例與相關業者召開公聽會,此有105年3月14日府稅土字第1050049837號函附卷可稽;另財政部於審查本自治條例適法性時,亦有函請經濟部提供意見,經濟部以105年5月23日經授務字第10520106620號函函覆略以,經洽台灣區石礦業公會、台灣區水泥工業同業公會、花蓮縣水泥業者等,業者表示願意配合政策施行,擬從管控水泥製程節省成本,或調整末端售價因應,是本自治條例制定過程難謂未有充分踐行公開討論程序,而致使訴願人毫無預見可能性。再者,106年8月29日財政部召開地方稅法通則座談會,針對本自治條例適法性問題,經學者專家及賦稅署討論及說明,主席結語為本自治條例尚無違反地方稅法通則第3條第1項不得開徵事項之規定,無適法性問題,此有財政部106年9月15日台財稅字第10604654240號函附卷可查,是以依上開相關事證資料,本自治條例無涉地方稅法通則第4條調高稅徵收率上限規定,亦無違反地方稅法通則第3條第1項規定,則訴願人訴稱本自治條例牴觸地方稅法通則第3條及第4條第1項之規定,應無理由。
八、另訴願人主張本自治條例違反平等原則所蘊含受益原則及量能課稅原則乙節,查本自治條例係針對業者之開採行為據以課徵特別稅,並未因業者開採不同礦石而不同,因本自治條例課徵特別稅之標的係「開採行為」,而非以「礦石種類」作為標的,故並不因業者開採礦石種類不同而有異,是難認本自治條例有違反平等原則;再者開採行為所造成之汙染並不因開採礦石種類不同而有異,從而本自治條例課徵特別稅,依本自治條例第6條規定係按開採礦石之數量徵收,將開採行為對本縣山林保育、水土保持及自然景觀影響所生之外部成本由開採者負擔,亦難謂有違比例原則與量能課稅原則。
九、本件事證已臻明確,兩造其餘主張,經核於訴願結果不生影響,爰不逐一論列,併此說明。
十、據上論結,本件訴願為無理由,爰依訴願法第79條第1項規定,決定如主文。

       訴願審議委員會主任委員 顏  新  章
                       委員  危  正  美
                       委員  呂  玉  枝(迴避)
                       委員  陳  建  村
                       委員  吳  泰  焜
                       委員  林  武  順
                       委員  林  國  泰
                       委員  許  正  次(迴避)
                       委員  蔡  培  火
                       委員  蔡  雲  卿                      





中    華    民    國     110    年    7     月     5    日
如對本決定不服者,得於收受本決定書之次日起2個月內向臺北高等行政法院(地址:11158臺北市士林區福國路101號)提起行政訴訟,並抄副本送本府。